TERMINOL.OGV
Breda Jakopič
Računovodski izkazi in finančno poročanje
■ Izvleček
Računovodski izkazi so posebna vrsta računo¬
vodskega poročila, s katerim podjetja poročajo
zunanjim in notranjim uporabnikom računovod¬
skih informacij. Namen računovodskega poroča¬
nja je dajati informacije o finančnem položaju,
dosežkih in finančnih tokovih podjetja. Podjetja
poročajo uporabnikom v letnih poročilih, ki ob¬
segajo računovodsko poročilo in poslovno poro¬
čilo. Računovodsko poročilo sestavljajo računo¬
vodski izkazi in priloge s pojasnili k računovod¬
skim izkazom. Najmanjši obseg informacij, ki jih
mora podjetje razkriti, je določen z zakonom in
računovodskimi standardi.
Ključne besede: računovodski, izkaz, poročilo,
standard
■ Abstract
Financial Statements and Financial
Reporting
The financial statements are a special kind of ac-
counting report by which the enterprises report
to the external and internal users of accounting
Information. The purpose of accounting reporting
is to provide information on financial position, fi¬
nancial performance, and cash flows of the enter-
prise. The enterprises report to their users in the
annual reports that comprise the accounting re¬
port and the business report. The accounting re¬
port consists of the financial statements and the
notes to the financial statements. The minimum
scope of information to be disclosed is deter-
mined by the law and the accounting standards.
Key vvords: accounting, statement, report,
standard
UVOD
Kaj so računovodski izkazi
Računovodski izkazi so posebna vrsta računovodskega poročila (accounting
report, financial report), s katerim podjetja poročajo zunanjim in notranjim uporab¬
nikom računovodskih informacij (accounting information, financial information).
Računovodski izkazi (financial statements, accounting statements) so javno¬
sti dostopni izdelki računovodstva, ki v določeni obliki načrtno in urejeno pred¬
stavljajo računovodske podatke: bilanca stanja (balance sheet), izkaz poslovnega
izida (income statement, profit and loss account (Br), profit and loss statement
(Am), income and expense statement (Am)), izkaz finančnega izida (cash flow
statement), izkaz sprememb kapitala (statement of changes in equity, statement of
retained earnings (Am)).
(Dr. Ivan Turk: Pojmovnik računovodstva, financ in revizije)
50 MOSTOVI • Volume 40, No. 1 -2, Year 2006: pp. 50-68
Računovodski izkazi in finančno poročanje
Namen računovodskega poročanja
Namen računovodskega poročanja je dajati informacije o finančnem položa¬
ju (fmancial position), dosežkih (financial performance) in finančnih tokovih pod¬
jetja (cash flows), ki širšemu krogu uporabnikov koristijo pri gospodarskem odlo¬
čanju (making economic decisions). Podjetja poročajo zunanjim in notranjim upo¬
rabnikom predvsem z letnimi poročili (annual report). Letno poročilo obsega ra¬
čunovodsko poročilo (accounting report) in poslovno poročilo (business report;
management report; company report; directors’ report) za koledarsko (calendar
year) ali poslovno leto (business year, fmancial year (Br), flscal year (Am)).
Računovodsko poročilo sestavljajo računovodski izkazi {financial state-
ments) in priloge s pojasnili k računovodskim izkazom {notes to the financial
statements). Pripravi ga računovodska služba {accounting department).
Poslovno poročilo je poročilo o poslovanju podjetja, pripravi pa ga poslo¬
vodstvo. Je zelo pomembno, saj so v njem tudi neračunovodske (non-accounting)
in nefinančne {non-financial) informacije. Poslovno poročilo mora praviloma
vsebovati imena direktorjev in podatke o njihovih lastniških deležih v podjetju,
vsebovati mora informacije o pomembnejših spremembah v dolgoročnih sred¬
stvih in o pomembnih dogodkih, ki so se zgodili po datumu bilance stanja
{events after the balance sheet date).
Najmanjši obseg informacij, ki jih mora podjetje razkriti, je navadno dolo¬
čen z zakonom in računovodskimi standardi. V Sloveniji je vsebina letnega po¬
ročila določena v Zakonu o gospodarskih družbah {Companies Act) in sloven¬
skih računovodskih standardih {Slovenian Accounting Standards). Vsebina letne¬
ga poročila je odvisna od velikosti podjetja, vedno pa je poročilo sestavljeno iz
dveh delov, in sicer iz računovodskega in poslovnega poročila.
Računovodske in druge informacije, ki jih zagotavljajo letna poročila, morajo
biti razumljive, verodostojne in primerljive, da lahko uporabniki oz. deležniki
{stakeholders), to so aktualni in potencialni lastniki (naložbeniki), zaposlenci,
kupci, upniki in posojilodajalci, poslovni partnerji, lokalne skupnosti, finančni
analitiki, borze, mediji ter načrtovalci in analitiki državnega makroekonomskega
razvoja, na podlagi teh informacij sprejemajo odločitve, predvsem ekonomske na¬
rave. Zato je treba znati brati te podatke, torej poznati temeljna pravila sestavlja¬
nja računovodskih izkazov oz. računovodski okvir, v katerem so bili pripravljeni.
Računovodski jezik
Računovodstvo oz. računovodski sistem {accounting, accounting system) je
orodje, ki pomaga pri merjenju gospodarskih aktivnosti. Gospodarski sistemi
•n okoliščine poslovanja so v različnih državah različni in tako so različne tudi
Letnik 40, št. 1 -2, leto 2006: str. 50-68 • MOSTOVI 51
TERMINOLOGIJA
Breda Jakopič
računovodske metode. Razvoj računovodstva v različnih državah je pripeljal do
različne prakse in različnih predpisov. Pred vstopom desetih novih držav v EU
je bilo tako v 15 državah članicah kar 14 različnih računovodskih ureditev; z
vstopom novih držav se je to število še povečalo. Zato ni čudno, da je EU žele¬
la uvesti enoten okvir računovodskega poročanja. Tako se je že leta 2000 odloči¬
la, naj bodo tak okvir mednarodni standardi računovodskega poročanja (Inter¬
national Financial Reporting Standards), ki so se tedaj imenovali še mednarodni
računovodski standardi (International Accounting Standards).
Z razvojem globalnega gospodarstva se je povečala potreba po enotnem ra¬
čunovodskem jeziku, ki bo olajšal uporabo računovodskih izkazov, povečal nji¬
hovo zanesljivost in primerljivost. Naložbene priložnosti se pojavljajo na različ¬
nih koncih sveta in na najpomembnejših svetovnih borzah sodelujejo družbe z
vsega sveta. Investitorji, ki se odločajo na podlagi računovodskih informacij, se¬
veda ne morejo poznati vseh računovodskih rešitev (accounting treatments) po¬
sameznih držav. Ko primerjajo naložbene priložnosti, potrebujejo tudi primerlji¬
ve računovodske informacije. Dejstvo je, da se lahko računovodski izkazi in čisti
dobički družb bistveno razlikujejo samo zaradi priprave izkazov v skladu z raz¬
ličnimi računovodskimi predpisi oz. standardi. Znan primer, ki se pogosto ome¬
nja za podkrepitev tega, je nemški industrijski gigant Daimler-Benz AG (pred
združitvijo s Chryslerjem), ki se je leta 1993 želel uvrstiti na ameriško borzo in
je zato računovodske izkaze pripravil ne le na podlagi nemških predpisov, am¬
pak tudi v skladu z ameriškimi standardi; po nemških predpisih je predstavil
733 milijonov ameriških dolarjev dobička, po ameriških standardih pa je ugoto¬
vil veliko izgubo, kar 1,3 milijarde ameriških dolarjev.
Uporabniki računovodskih izkazov si torej želijo enoten računovodski je¬
zik, ki bi olajšal uporabo računovodskih izkazov ter povečal njihovo zanesljivost
in izrazno moč. Prav tako družbe želijo poenostaviti pripravo računovodskih iz¬
kazov. Ni namreč malo družb, ki morajo sestaviti računovodske izkaze kar v
več različicah: v skladu s predpisi svoje države, v skladu s pravili borz, na kate¬
re so uvrščene s svojimi vrednostnimi papirji, ter za davčne potrebe. Npr. med¬
narodno podjetje, ki ima odvisna podjetja v različnih državah, mora pripraviti
računovodske izkaze na podlagi več zbirk računovodskih standardov oz. predpi¬
sov. Posamezna podjetja v skupini (group companies) morajo sestavljati računo¬
vodske izkaze v skladu z državnimi standardi oz. predpisi, npr. slovenskimi,
francoskimi, angleškimi. Nato so ta podjetja v skupini dolžna te izkaze sestav¬
ljati tudi v skladu z državnimi standardi oz. predpisi obvladujočega podjetja
(controlling company, parent company) za potrebe sestavljanja skupinskih raču¬
novodskih izkazov (Consolidated financial statements). In če je obvladujoče pod¬
jetje uvrščeno na borzo ( listed/guoted on the stock exchange) npr. v New Yorku,
mora svoje skupinske izkaze pripraviti še v skladu z ameriškimi standardi oz.
MOSTOVI • Volume 40, No. 1-2, Year 2006: pp. 50-68
Računovodski izkazi in finančno poročanje
ameriškimi splošno sprejetimi računovodskimi načeli - US GAAP {United States
General Accepted Accounting Principles). Za vse to je seveda potrebnega veliko
časa, prav tako pomeni tudi znatne stroške. Poleg tega lahko nastanejo nepri¬
jetne situacije, če se izidi poslovanja, ugotovljeni po enih ali drugih standardih,
med seboj bistveno razlikujejo.
Zato obstaja močan interes za razvoj standardov, ki bi se uporabljali širom
po svetu. Oboji, ameriški in mednarodni standardi so si leta prizadevali za prevla¬
do v mednarodnem okolju, da bi postali svetovni standardi. Prejšnja leta je kaza¬
lo, da bodo primat prevzeli ameriški standardi, saj je predložitev računovodskih
izkazov v skladu z US GAAP dovoljevala ali predpisovala večina najpomembnej¬
ših svetovnih borz. Zadnja leta so se razmere bistveno spremenile. Mednarodna
organizacija komisij za vrednostne papirje {The International Organisation of Secu-
rities Commissions) je maja 2000 priporočila, naj njeni člani dovolijo mednarod¬
nim izdajateljem vrednostnih papirjev uporabo MRS pri pripravi računovodskih
izkazov za mednarodne ponudbe {cross-border offerings) in kotacije {listings).
Junija 2000 je EU v svoji strategiji objavila namero, da predpiše MRS za
nekatere gospodarske družbe od leta 2005. Če k temu dodamo še znane težave,
s katerimi se v zadnjih letih spoprijema računovodska stroka v ZDA zaradi pri¬
rejanja {window dressing) računovodskih izkazov (Enron in drugi), je razumljiva
odločitev vse več držav, da uporabo MSRP predpišejo ali dovolijo.
RAČUNOVODSKI STANDARDI
Računovodski standardi so obvezna pravila o zbiranju {collecting), sporoča¬
nju (reporting) in predstavljanju {presentation ) računovodskih informacij {ac¬
counting information ) notranjim in zunanjim uporabnikom. Mednarodni računo¬
vodski standardi vsebujejo temeljna načela {accounting principles) za predstavlja¬
nje računovodskih informacij v računovodskih izkazih, pa tudi okvirna in po
drobnejša navodila {implementation guidance) za uporabo teh izkazov.
Mednarodni standardi računovodskega poročanja (MSRP)
International Financial Reporting Standards - IFRS
Razvoj MSRP
Mednarodne standarde računovodskega poročanja (MSRP) razvija in spre
jema Odbor za mednarodne računovodske standarde IASB {Internationa c
counting Standards Board) s sedežem v Londonu. Delovati je začel aprila 2001
kot naslednik Sveta za mednarodne računovodske standarde IAS ( nternattona
Letnik 40, št. 1-2, leto 2006: str. 50-68 • MOSTOVI 53
TERMINOLOGIJA
A9010NIINU3JL
Breda Jakopič
Accounting Standards Committee), ki je bil ustanovljen junija 1973 na podlagi
dogovora med strokovnimi računovodskimi organizacijami Avstralije, Kanade,
Francije, Nemčije, Japonske, Mehike, Nizozemske, Velike Britanije in Irske ter
Združenih držav Amerike. Za cilj si je IASB postavil razvoj svetovnih računo¬
vodskih standardov, ki jih je poimenoval mednarodni standardi računovodskega
poročanja - MSRP.
V okviru odbora IASB delujeta Sosvet za standarde SAC (Standards Advi-
sory Council), ki formalno skrbi, da skupine in posamezniki iz različnih zemlje¬
pisnih in funkcijskih okolij svetujejo odboru, ter Svet za pojasnjevanje medna¬
rodnih standardov računovodskega poročanja IFRIC (International Financial
Reporting Interpretations Committee), ki pomaga odboru IASB pri vzpostavljanju
in izboljševanju MSRP. Ustanovljen je bil marca 2002 kot naslednik strokovne¬
ga odbora za pojasnjevanje SIC (Standing Interpretation Committee).
MRS in MSRP
Oznaka mednarodni računovodski standardi (MRS) se uporablja v dveh
pomenih:
- v širšem pomenu se uporablja kot sopomenka za MSRP,
- v ožjem pomenu se uporablja za posamezne standarde, izdane do aprila 2001.
IASB je ob ustanovitvi od svojega predhodnika sveta IASC prevzel do te¬
daj sprejete mednarodne računovodske standarde (MRS) in pojasnila odbora
SIC ter jih skupno poimenoval mednarodni standardi računovodskega poroča¬
nja (MSRP). Tako se imenujejo tudi standardi, ki jih od aprila 2001 sprejema
IASB. V skupino MSRP pa sodijo še pojasnila IFRIC, ki jih izdaja Odbor za
pojasnjevanje mednarodnih standardov računovodskega poročanja IFRIC ( In¬
ternational Financial Reporting Interpretations Committee).
Zbirka Mednarodni standardi računovodskega poročanja MSRP (IFRS)
vključuje:
- mednarodne računovodske standarde MRS (IAS), izdane do aprila 2001,
- pojasnila SIC, izdana do marca 2002,
- mednarodne standarde računovodskega poročanja MSRP (IFRS), izdane od
aprila 2002, in
- pojasnila IFRIC, izdana od marca 2002.
Zasnova MSRP
Zbirka Mednarodni standardi računovodskega poročanja (International Ac¬
counting Reporting Standards) vsebuje poleg standardov in pojasnil k njim ter pod¬
lag za zaključke in navodil za uvedbo tudi predstavitev delovanja organizacije in
54 MOSTOVI ® Volume 40, No. 1-2, Year 2006: pp. 50-68
Računovodski izkazi in finančno poročanje
njenih organov ter temeljne podlage za pravilno uporabo MSRP. Tako najdemo
v zbirki Mednarodni standardi računovodskega poročanja 2005 (International
Financial Reporting Standards 2005):
- predstavitev (Introduction),
- statut fundacije IASC (IASC Foundation Constitution),
- uvod v MSRP (Preface to International Financial Reporting Standards),
- okvirna navodila za pripravo in predstavitev računovodskih izkazov (Frame-
work for the Preparation and Presentation ofFinancial Statements),
- MSRP (International Financial Reporting Standards),
- MRS (International Accounting Standards),
- pojasnila (Interpretations),
- pojmovnik (Glossary ofTerms),
- podlage za zaključke (Basis for Conclusions),
- navodila za uvedbo (Implementation Guidance).
V uvodu v MSRP (Preface to International Financial Reporting Standards)
so predstavljeni cilji odbora IASB, opredeljena pa sta tudi namen in veljava
standardov. V uvodu je opredeljen še pojem računovodski izkaži. Ti vključujejo:
- bilanco stanja (balance sheet),
- izkaz poslovnega izida ( income statement),
- izkaz, ki kaže ali vse spremembe v kapitalu ali spremembe v kapitalu, razen
tistih iz kapitalskih transakcij z lastniki in razdelitve lastnikom (statement
showing either ali changes in equity or changes in equity other than those aris-
ing from Capital transactions with owners and distributions to owners),
- izkaz finančnega izida (cash flow statement),
- računovodske usmeritve (accounting policies),
- pojasnila (explanatory notes).
Izraz računovodski izkazi vsebuje popolno zbirko računovodskih izkazov
za medletno ali letno obdobje ter zgoščeno zbirko računovods 1 iz azov za
medletno obdobje. (The term >>Financial statements« includes a complete set of U-
nancial statements prepared for an interim or annual period, and con ense
cial statements for an interim period.) . , _
Okvirna navodila za pripravljanje in predstavljanje računovo s 1 12;
(Framework for the Preparation and Presentation of Financ ia ta enun s
drugim opredeljujejo:
- cilj poročanja (the objective offinancial statements), ~
ji Vot/arih cp sestavljajo računovodski izkazi (un-- temeljne postavke, na podlagi katerih se sesiavij j
- računovodskih izkazov > °f*
nancial statements).
Letnik 40, Št. 1-2, leto 2006: str. 50-68 • MOSTOVI 55
TERMINOLOGIJA
A0010NliMU3X
Breda Jakopič
Za pravilno uporabo MSRP je nujno dobro poznavanje in razumevanje ok¬
virnih navodil. Standarde je treba brati v povezavi s temi navodili.
Pri pripravljanju računovodskih izkazov v skladu z MSRP je treba upošte¬
vati temeljni računovodski postavki (accounting assumptions):
- upoštevanje nastanka poslovnega dogodka (accrua/ basis)
Učinki poslov in drugih poslovnih dogodkov se pripoznajo takrat, ko nastane¬
jo, in ne takrat, ko so plačani, ter se evidentirajo in se o njih poroča za ob¬
dobja, na katera se nanašajo.
- časovno neomejenost poslovanja (delujoče podjetje; going concern)
Računovodski izkazi so pripravljeni ob upoštevanju domneve, da podjetje ne
bo bistveno skrčilo obsega svojega poslovanja ali ga celo opustilo, torej da bo
delovalo še v dogledni prihodnosti.
Kakovostne značilnosti (qualitative characteristics offinancial statements) so
tiste lastnosti računovodskih izkazov, zaradi katerih so informacije v njih za
uporabnike koristne. Okvirna navodila opredeljujejo štiri kakovostne značilnosti,
ki jih morajo imeti računovodski izkazi, v okviru teh pa še nekaj podskupin
značilnosti, ki jih je pri pripravi izkazov treba zagotoviti:
- razumljivost (understandability)
The information in financial statements must be readily understandable by users.
- ustreznost ( relevance)
The information must be relevant to the decision-making needs of users.
- bistvenost (materiality)
The relevance of information is affected by its nature and materiality.
- zanesljivost (reliability)
The information has the quality of reliability when it is free from. material error
and bias.
- zvesta predstavitev (faithful representation)
To be reliable, the information must represent faithfullv the transactions and
other events.
- prednost vsebine pred obliko (substance over form)
Transactions and other events must be accounted for and presented in accord-
ance with their substance and economic reality and not merely theri legal form.
- nepristranskost (neutralitv)
To be reliable, the information must be neutral, that is, free from bias.
- previdnost (prudence )
Prudence is the inclusion of a degree of caution in the exercise ofjudgements
needed in the making of estimates.
56 MOSTOVI • Volume 40, No. 1-2, Year 2006: pp. 50-68
Računovodski izkazi in finančno poročanje
- popolnost (completeness)
To be reliable, the information must be complete within the bounds of mate-
riality and cost.
- primerljivost (comparability)
Users must be able to compare the financial statments of an entity through time
and ofdifferent entities.
Okvirna navodila se z resničnim in poštenim prikazovanjem oz. poštenim
predstavljanjem poslovanja v računovodskih izkazih ne ukvarjajo neposredno.
Pravijo pa, da so posledica uporabe glavnih načel o kakovostnih značilnostih in
ustreznih računovodskih standardov navadno računovodski izkazi, ki dajejo re¬
snične in poštene informacije.
V okvirnih navodilih so obravnavana še tale področja:
- opredelitev (deflnition ),
- pripoznavanje (recognition ) in
- merjenje (measurement) sestavin računovodskih izkazov (elements offinancial
statements).
Uporaba MSRP v EU
Za področje računovodskega poročanja v državah članicah EU so pomem¬
bne predvsem direktive (directives) in uredbe (regulations ).
Direktiva je za vsako državo članico zavezujoča glede cilja, ki ga je treba
doseči, vendar prepušča državnim oblastem izbiro oblike in metod. Države čla¬
nice so zavezane prenesti zahteve direktiv v svoje zakonodaje.
Za računovodsko poročanje so pomembne predvsem:
- 4. (četrta) direktiva o računovodskih izkazih posameznih družb,
- 7. (sedma) direktiva o konsolidiranih računovodskih izkazih,
- 8. (osma) direktiva o dovoljenju osebam, ki so pooblaščene za obvezno revi¬
zijo računovodskih izkazov.
Uredba je splošno veljavna in zavezujoča kot zakon v nacionalnem pravu.
Zavezujoča je v celoti in se neposredno uporablja v vseh državah članicah.
Za računovodsko poročanje je pomembna uredba o uporabi MRS, ki je bila
sprejeta julija 2002. Ta uredba o uporabi MRS je nadnacionalni predpis, nepo¬
sredno zavezujoč za države članice EU. Spremembe, vpeljane z uredbo, so najpo¬
membnejše spremembe pravil računovodskega poročanja doslej. Nekateri govorijo
kar o računovodski revoluciji. Uredba si je za cilj zastavila prevzem in uporabo
MRS v EU z namenom harmoniziranja računovodskih informacij družb, zagotav¬
ljanja visoke stopnje transparentnosti in primerljivosti računovodskih informacij
Letnik 40, št. 1-2, leto 2006: str. 50-68 • MOSTOVI 57
TERMINOLOGIJA
AOO~IONIIMU3X
Breda Jakopič
in s tem učinkovito funkcioniranje kapitalskega trga EU. Uredba predpisuje ra¬
čunovodsko poročanje v skladu z MSRP le družbam v EU, ki so uvrščene na
organizirane trge vrednostnih papirjev (listed companies) v EU, in sicer le za pri¬
pravo njihovih konsolidiranih računovodskih izkazov. Takšnih družb naj bi bilo
v EU približno 7000. Uredba je začela veljati 1. januarja 2005.
Uredba uporablja izraz MRS, čeprav so bili v času objave standardi že prei¬
menovani v MSRP.
MSRP se v EU neposredno ne uporabljajo. V uredbi so določene zahteve,
ki jih morajo izpolnjevati MSRP, da so lahko prevzeti za uporabo v EU, med
drugim, da prispevajo k evropskemu javnemu dobru. V uredbi je določeno, da o
njihovi uporabnosti v EU odloča komisija. Mednarodni računovodski standardi
so lahko prevzeti le, če niso v nasprotju z direktivami EU.
Uporaba MSRP v Sloveniji
Leto 2005 je bilo, kar zadeva računovodsko poročanje, prelomno tudi za
Slovenijo.
Računovodski okvir je v Sloveniji predpisan v Zakonu o gospodarskih druž¬
bah (ZGD). Novela Zakona o gospodarskih družbah povzema določilo uredbe,
da morajo družbe, katerih vrednostni papirji so uvrščeni na katerega od organi¬
ziranih trgov vrednostnih papirjev v državah članicah EU in so zavezane h kon¬
solidaciji, sestaviti konsolidirana računovodska poročila v skladu z MSRP. Po¬
leg teh družb morajo sestavljati računovodska poročila v skladu z MSRP tudi
banke in zavarovalnice, druge družbe pa, če tako odloči skupščina družbe.
Z uveljavitvijo uredbe se je Slovenija pridružila državam, kjer so kot raču¬
novodski okvir predpisani nacionalni in tudi mednarodni standardi oz. se upo¬
raba teh standardov dovoljuje. Prav tako sodeluje v prizadevanjih za uveljavitev
MSRP kot svetovnih standardov, saj svoje nacionalne računovodske rešitve prib¬
ližuje rešitvam v mednarodnih standardih. Zato so bili prenovljeni tudi SRS,
tako da so vanje vključene najnovejše rešitve iz MSRP. Spremenjeni SRS veljajo
za poslovno leto, ki se začne 1. januarja 2006, in po njem.
REVIDIRANJE IN REVIZIJSKI STANDARDI
Z računovodskimi izkazi je tesno povezana še ena stroka, in sicer revizijska
stroka (auditing).
Tveganje je prisotno povsod v podjetju. Tvegajo lastniki, poslovodstvo, de¬
lavci, upniki in država. Vsak izmed navedenih želi svoje tveganje čim bolj
zmanjšati. Med različnimi rešitvami igra pomembno vlogo kakovostno nadziranje
58 MOSTOVI • Volume 40, No. 1-2, Year 2006: pp. 50-68
Računovodski izkazi in finančno poročanje
(supervising), ki zmanjšuje poslovno tveganje (business risk). Revidiranje je stro¬
kovno najzahtevnejša vrsta nadzora v primerjavi s kontrolo (control) in inšpek¬
cijo ( inspection).
Revidiranje
Revidiranje oz. naknadno presojanje je opredeljeno kot »sistematičen po¬
stopek nepristranskega pridobivanja in vrednotenja dokazov v zvezi z uradnimi
trditvami o gospodarskem delovanju in dogodkih« (Taylor, Glezen, 1996; »Au-
diting is a systematic way ofobjectively obtaining and evaluating fmancial and eco-
nomic evidence.«).
Revidiranje lahko opravljajo le strokovno usposobljene osebe - revizorji
(auditor), ki so zaposleni v podjetju ( internat auditor) ali zunaj njega (external
auditor) ter se poklicno ukvarjajo s presojanjem (auditing) celotnega ali delnega
poslovanja. Revizor se mora ravnati po kodeksu etike poklicnih računovodskih
strokovnjakov (Code ofEthics for Professional Accountants - IFAC Code), ki ga je
izdal MZRS (IFAC).
Etična načela pri revizorjevih poklicnih dolžnostih so:
(a) neodvisnost ( independence),
(b) neoporečnost ( integrity),
(c) nepristranskost (objectivity),
(d) poklicna sposobnost in potrebna skrbnost {professional competence
and due čare),
(e) zaupnost (confidentiality),
(f) poklicu primerno vedenje {professional behaviour).
Pri reviziji je treba natančno določiti revizijske cilje (audit objectives) in ob¬
seg revizije (scope of audit), tj. revizijske postopke (auditing procedures), ki so v
danih okoliščinah potrebni za dosego cilja posamezne revizije. Revizijski po¬
stopki so postopki, ki jih uporablja revizor pri pridobivanju revizijskih dokazov
{audit evidence) v skladu z revizijskimi standardi {auditing standards).
Vrste revizije
Glede na cilje revizije ločimo:
- revizijo računovodskih izkazov {fmancial statements audit),
tj. revizija računovodskih izkazov z nalogo oblikovati mnenje o resničnosti m
poštenosti računovodskih informacij; včasih jo imenujemo tudi revizija raču
novodstva oz. finančna revizija {fmancial audit),
Letnik 40, št. 1-2, leto 2006: str. 50-68 • MOSTOVI 59
TERMINOLOGIJA
TERMINOLOGV Breda Jakoj>ič_
- revizijo skladnosti s predpisi (compliance audit),
tj. revizija skladnosti s predpisi z nalogo presoditi, ali so spoštovani zakoni in
drugi državni predpisi, pa tudi notranji pravilniki;
- revizijo poslovanja (operational audit),
tj. revizija, ki je bistveno širša od revizije računovodskih izkazov in zajema
gospodarnost (operating efficiency), učinkovitost (business efficiency) in uspe¬
šnost poslovanja (business effectiveness).
Glede na povezanost posameznika oz. skupine, ki opravlja revizijo, s pod¬
jetjem ločimo:
- notranjo revizijo (internal audit), kjer posel revidiranja opravi organ ali oseba
v isti organizaciji;
- zunanjo revizijo (external audit), ki jo za naročnika opravi revizijsko podjetje
(audit firm, accounting firm) ali samostojni revizor ( independent auditor).
Včasih je veljalo, da notranjo revizijo opravljajo revizorji, ki so zaposleni v
podjetju. Danes je meja med notranjo in zunanjo revizijo vse bolj zabrisana, saj
v skladu s SRS notranjo revizijo izvajajo tudi revizorji, ki niso zaposleni v revi¬
dirani organizaciji. Vsekakor pa mora biti notranja revizijska služba ločena od
računovodske.
Pri zunanji reviziji ločimo:
- komercialno revizijo (commercial audit),
- državno revizijo (stale audit).
Komercialna revizija je zunanja revizija, ki jo pooblaščene revizijske druž¬
be in/ali samostojni revizorji izvajajo v podjetjih na podlagi sklenjenih pogodb.
Predmet zunanje revizije je celotno poslovanje podjetja z namenom preveriti ve¬
rodostojnost postavk računovodskih izkazov. Po 1. členu Zakona o revidiranju
(Auditing Act) je revidiranje računovodskih izkazov definirano kot »preizkušanje
in ocenjevanje računovodskih izkazov ter podatkov in metod, uporabljenih pri
njihovem sestavljanju, in na podlagi tega dajanje neodvisnega strokovnega mne¬
nja o tem, ali računovodski izkazi v vseh pomembnejših pogledih podajajo re¬
sničen in pošten prikaz finančnega stanja in poslovni izid pravne osebe v skla¬
du s slovenskimi računovodskimi standardi«.
Državna revizija je opredeljena kot del kontrolnega sistema za nadzor jav¬
nih financ. To revizijo izvaja računsko sodišče (Court ofAudit), ki je vrhovna
državna revizijska institucija, katere ureditev in pristojnosti določa Zakon o ra¬
čunskem sodišču (Court ofAudit Act). Učinkovitost delovanja računskega sodiš¬
ča nadzira državni zbor.
60 MOSTOVI • Volume 40, No. 1-2, Year 2006: pp. 50-68
Računovodski izkazi in finančno poročanje
Revizijsko poročilo
Izdelek revizije je revizijsko poročilo (audit report), v katerem so predstav¬
ljene ugotovitve o končani reviziji. Je lahko kratko revizijsko poročilo (short
form audit report) ali dolgo revizijsko poročilo (long form audit report). Kratko
revizijsko poročilo je revizijsko poročilo pri reviziji računovodskih izkazov (fi-
nancial statements audit) in je namenjeno predvsem javnosti, dolgo revizijsko
poročilo pa je namenjeno naročniku revizije poslovanja (operational audit) ali
revizije skladnosti s predpisi (compliance audit).
Revizijsko poročilo mora vsebovati jasno izraženo revizorjevo mnenje (au¬
ditors opinion), ki ga revizor po opravljeni reviziji izrazi v listini, s katero poob¬
laščeni revizor (certified auditor) seznani naročnika z ugotovitvami, do katerih
je prišel pri revidiranju (auditors report). Revizorjevo poročilo (auditors report)
mora vsebovati jasno izraženo mnenje o resničnosti in poštenosti računovod¬
skih izkazov (on whether the fmancial statements give a true andfair view of ...Ion
whether the financial statements present fairly ...) in mnenje, ali so računovodski
izkazi sestavljeni v skladu z ustreznimi računovodskimi standardi (... are prepa-
red in compliance with ...).
Revizorjevo mnenje (auditors opinion) je lahko:
- pritrdilno mnenje (pozitivno, brez pridržkov) - (unqualified opinion),
tj. mnenje, da računovodski izkazi v celoti resnično in pošteno predstavljajo
obravnavane pojave skladno z računovodskimi standardi:
- mnenje s pridržki - (qualified opinion),
tj. mnenje, da računovodski izkazi razen v posebej omenjenih primerih re¬
snično in pošteno predstavljajo obravnavane pojave skladno z računovodski¬
mi standardi;
- odklonilno mnenje (negativno) - (adverse opinion),
tj. mnenje, da računovodski izkazi kot celota ne predstavljajo obravnavanih
pojavov resnično in pošteno, skladno z računovodskimi standardi,
- lahko pa revizor mnenje tudi zavrne oz. odkloni (disclaimer of opinion), ka¬
dar so možni učinki omejenega pregleda tako bistveni, da ne more dobiti do¬
volj dokazov za izdajo mnenja o računovodskih izkazih.
Letnik 40, št. 1 -2, leto 2006: str. 50-68 • MOSTOVI 61
TERMINOLOGIJA
TERMINOL.OGY
Breda Jakopič
Vzorec revizorjevega poročila (ISA 700)
Unqualified opinion
INDEPENDENT AUDITOR’S REPORT
[Appropriate Addressee]
Report on the Financial Statements
We have audited the accompanying financial statements of ABC Company, which
comprise the balance sheet as at December 31, 20X1, and the income statement, state-
ment of changes in equity and cash flow statement for the year then ended, and a
summary of significant accounting policies and other explanatory notes.
Managements Responsibility for the Financial Statements
Management is responsible for the preparation and fair presentation of these financial
statements in accordance with International Financial Reporting Standards. This
responsibility includes: designing, implementing and maintaining internal control rele-
vant to the preparation and fair presentation of financial statements that are free from
material misstatement, vvhether due to fraud or error; selecting and applying appro¬
priate accounting policies; and making accounting estimates that are reasonable in the
circumstances.
Auditors Responsibility
Our responsibility is to express an opinion on these financial statements based on our
audit. We conducted our audit in accordance with International Standards on Auditing.
Those standards require that we comply with ethical requirements and plan and per-
form the audit to obtain reasonable assurance whether the financial statements are free
from material misstatement. An audit involves performing procedures to obtain audit
evidence about the amounts and disclosures in the financial statements. The procedu¬
res selected depend on the auditor’s judgment, including the assessment of the risks of
material misstatement of the financial statements, vvhether due to fraud or error. In
making those risk assessments, the auditor considers internal control relevant to the
entity’s preparation and fair presentation of the financial statements in order to design
audit procedures that are appropriate in the circumstances, but not for the purpose of
expressing an opinion on the effectiveness of the entity’s internal control. An audit
also includes evaluating the appropriateness of accounting policies used and the rea-
sonableness of accounting estimates made by management, as well as evaluating the
overall presentation of the financial statements. We believe that the audit evidence we
have obtained is sufficient and appropriate to provide a basis for our audit opinion.
Opinion
In our opinion, the financial statements give a true and fair view of (or “present fairlv,
in ali material respects,”) the financial position of ABC Company as of December 31,
20X1, and of its financial performance and its cash flovvs for the year then ended in
accordance with International Financial Reporting Standards.
62 MOSTOVI • Volume 40, No. 1-2, Year 2006: pp. 50-68
Računovodski izkazi in finančno poročanje
KORISTNE POVEZAVE
On-line dictionaries/glossaries
http://www.answers.com
http://www.answers.com/main/ntquery?s=financial+statements
http://www.answers.com/main/ntquery?s=accounting&answers
http://www.investopedia.com/search/results.aspx?q=accounting
http://www.websters-dictionary-online.org/definition/account
http://www.specialinvestor.com/dictionary/
http://www.onelook.com
http://encyclopedia.laborlawtalk.com
http://encyclopedia.laborlawtalk.com/Accounting
http://www.glossarist.com/glossaries/business/management/accounting.asp
http://www.yourdictionary.eom/diction4.html#accounting
http://www.abrema.net/abrema/in_dex.html
http://www.eagletraders.com/books/int_fin_encyclopedia.htm
http://www.fraudsandscams.com/glossary_o.htm
Beginner’s guide to financial statements
http://www.sec.gov/investor/pubs/begfinstmtguide.htm
IASB: International Financial Reporting Standards
http://www.iasb.org/standards/index.asp
Deloitte. IAS Plus: IFRS (Summary)
http://www.iasplus.com/standard/standard.htm
MasterCardBusiness: Understanding financial statements
http://www.mastercardbusiness.com/mcbizdocs/smallbiz/finguide/fin.
Slovenski inštitut za revizijo
http://www.si-revizija.si
Letnik 40, št. 1-2, leto 2006: str. 50-68 MOSTOVI 63
TERMINOLOGIJA
TERMINOL.OGV Breda Jakopič
NEKAJ POJMOV S PODROČJA RAČUNOVODENJA
IN FINANČNEGA POROČANJA
64 MOSTOVI • Volume 40, No. 1-2, Year 2006: pp. 50-68
Računovodski izkazi in finančno poročanje
counting that does notfollow principles of
conservatism. While there are many
meihods by which flnancial statements
can befudged, it always comes down to
inflating revenue or hiding expenses._
Letnik 40, št. 1 -2, leto 2006: str. 50-68 • MOSTOVI 65
TERMINOLOGIJA
TERMINOLOGA
Breda Jakopič
66 MOSTOVI • Volume 40, No. 1-2, Year 2006: pp. 50-68
Računovodski izkazi in finančno poročanje
FIFO (first in first out) metoda vrednotenja fifo - metoda, po
kateri so porabljene količine obračunane
po prvih cenah zaloge, preostale pa po
— __zadnjih
FIFO (last in first out) metoda vrednotenja lifo - metoda, po
kateri so porabljene količine obračunane
po povratnem zaporedju zadnjih cen
nabav, končne količine pa po zaporedju
__ _ prvih cen nabav
weighted average valuation method metoda vrednotenja zalog po tehtanih
povprečnih cenah
Literatura
Directive 2003/51/EC of the European Parliament and of the Council of 18 June 2003
amending Directives 78/660/EEC, 83/349/EEC, 86/635/EEC and 91/674/EEC on
the annual and Consolidated accounts of certain types of companies, banks and other
financial institutions and insurance undertakings. Official Journal of the European
Union, 17. 7. 2003.
iASB: International Financial Reporting Standards (IFRSs). London, 2005.
International Accounting Standards (IASs) adopted in the European Union by the
European Commission.
Letnik 40, št. 1-2, leto 2006: str. 50-68 • MOSTOVI 67
TERMINOLOGIJA
TERMINOL.OGY Breda Jakopič
Marjan Odar: Spremembe 4. in 7. direktive Evropske unije, obvezna uporaba mednarodnih
standardov računovodskega poročanja ter potrebne spremembe zakonodaje. Revizor
12/03.
Blanka Vezjak: S priključitvijo EU tudi v Sloveniji obvezni mednarodni standardi
računovodskega poročanja. Revizor 11/03.
Blanka Vezjak: Temeljne značilnosti MSRP. Revizor 2/04.
Blanka Vezjak: Predstavitev MSRP - MRS 1 in 34 ter MSRP 1. Revizor 3/04.
Blanka Vezjak: Posebnosti uvajanja mednarodnih standardov računovodskega poročanja
v letu 2005. 8. strokovni posvet revizorjev, Slovenski inštitut za revizijo, Radenci,
september 2004.
Blanka Vezjak: Primerjava SRS 2001 IN MSRP 2004 - Gospodarske kategorije. Revizor
2/05.
Blanka Vezjak: Uporaba mednarodnih standardov računovodskega poročanja. Iks 9/04.
Geoffrey Holmes, Alan Sugden, Paul Gee, Mateja Vrankar, Vesna Hribar, Manuela Šribar,
Maruša Hauptman: Interpretacija poslovnih poročil in računovodskih izkazov. Ljubljana:
GV Založba, 2005.
Dr. Ivan Turk: Pojmovnik računovodstva, financ in revizije. Ljubljana: Zveza računovodij,
finančnikov in revizorjev Slovenije, 2000.
68 MOSTOVI • Volume 40, No. 1 -2, Year 2006: pp. 50-68